Амортизация крс

[ror]

Амортизируется ли крс в бухучете?
И на основе каких документов?

[Таинственная Незнакомка]

......................................

"Главбух". Приложение "Учет в сельском хозяйстве", 2006, N 2

АМОРТИЗАЦИЯ ПО-НОВОМУ. БУХГАЛТЕРСКИЙ АСПЕКТ

С 1 января 2006 г. сельхозпредприятия получили право начислять в бухгалтерском учете амортизацию по продуктивному скоту и многолетним насаждениям. Это стало возможно благодаря изменениям, внесенным Приказом Минфина России от 12 декабря 2005 г. N 147н в ПБУ 6/01 "Учет основных средств".
Рассмотрим, что нужно учитывать при начислении амортизации по таким объектам.

Срок полезного использования...

Прежде всего необходимо установить срок полезного использования. Под ним понимают период, в течение которого использование объекта основных средств приносит доход организации. В некоторых случаях срок устанавливается исходя из количества продукции (объема работ в натуральном выражении), ожидаемого к получению при использовании этого объекта.

...по новым объектам

При появлении в 2006 г. новых голов продуктивного скота, а также посадке многолетних насаждений срок полезного использования можно определить исходя из Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы, утвержденной Постановлением Правительства РФ от 1 января 2002 г. N 1. Согласно Классификации:
- продуктивный скот относится к четвертой группе. То есть срок полезного использования может быть установлен в пределах от пяти до семи лет;
- многолетние насаждения могут относиться к разным группам в зависимости от вида.
Например, насаждения многолетние:
- ягодных культур относятся к четвертой группе (срок от пяти до семи лет);
- косточковых культур - к шестой группе (срок от 10 до 15 лет);
- плодовых культур - к седьмой группе (срок от 15 до 20 лет).
Если же сроки, установленные Классификацией, по каким-то причинам не устраивают, сельхозпредприятие имеет право установить срок полезного использования самостоятельно.
При этом нужно учитывать (п. 20 ПБУ 6/01):
- ожидаемый срок использования объекта в соответствии с ожидаемой производительностью (удоем, урожайностью);
- ожидаемый физический износ (в зависимости от климатических условий);
- нормативно-правовые и другие ограничения использования этого объекта. Например, при лизинге продуктивного скота срок его полезного использования будет ограничен сроком лизинга.
Решая вопрос об установлении срока полезного использования продуктивного скота и многолетних насаждений, лучше всего привлечь соответствующих специалистов - зоотехников, агрономов, экономистов.
Установленный самостоятельно срок следует обосновать документально.

...по старым объектам

При начислении амортизации по уже эксплуатировавшимся до 1 января 2006 г. продуктивному скоту и многолетним насаждениям следует учитывать, что по таким объектам ранее начислялся износ. То есть срок полезного использования уже был установлен. В таком случае этот срок можно принять для начисления амортизации.
При этом сумму накопленного износа по продуктивному скоту и многолетним насаждениям следует перенести с 1 января 2006 г. на счет 02 "Амортизация основных средств".
Проблем с налогом на имущество в этом случае возникнуть не должно. Ведь ранее начисленный износ по продуктивному скоту и многолетним насаждениям также уменьшал первоначальную стоимость этих объектов для целей исчисления налога на имущество (п. 1 ст. 375 Налогового кодекса РФ).
Кроме того, такой перенос износа на счет амортизации позволит привести в соответствие стоимость уже эксплуатируемого продуктивного скота, многолетних насаждений и приобретенных (посаженных). Дело в том, что если такой перенос не сделать, то получится, что ранее эксплуатируемые объекты и только что приобретенные (посаженные) будут иметь почти одинаковую стоимость. И сумма начисленной амортизации также будет одинаковой. Хотя, к примеру, одна корова используется уже два года, а другая закуплена только в 2006 г.
На наш взгляд, сумму перенесенного на счет 02 "Амортизация основных средств" износа следует отразить в корреспонденции со счетом 91 "Прочие доходы и расходы" как расходы прошлых лет. Ведь износ, начисленный до 2006 г., относится к предыдущим периодам и не может увеличивать себестоимость продукции в 2006 г.

Пример 1. На балансе ООО "Молочник" числится корова, первоначальная стоимость которой 21 000 руб. При принятии коровы к бухгалтерскому учету срок полезного использования был установлен 7 лет (84 мес.). К 1 января 2006 г. по корове на забалансовом счете накоплен износ в размере 6000 руб.
С 1 января 2006 г. организация начисляет амортизацию по корове линейным способом.
Тогда в учете ООО "Молочник" за январь 2006 г. бухгалтер запишет:
Кредит 010
- 6000 руб. - списан износ, начисленный по корове до 1 января 2006 г.;
Дебет 91 субсчет "Прочие расходы"
Кредит 02
- 6000 руб. - перенесен ранее начисленный износ по корове на счет амортизации;
Дебет 20 Кредит 02
- 250 руб. (21 000 руб. : 84 мес.) - начислена амортизация по корове за январь.

Способы начисления амортизации...

В бухгалтерском учете начисление амортизации может производиться одним из следующих способов:
- линейным;
- способом уменьшаемого остатка;
- способом списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования;
- способом списания стоимости пропорционально объему продукции (работ).

...по продуктивному скоту

Выбирая способ начисления амортизации по продуктивному скоту, следует учесть, что в налоговом учете амортизация по нему не начисляется. Следовательно, использование линейного способа уже не является оправданным. Ведь задачи сблизить бухгалтерский и налоговый учет не стоит.
А вот для налога на имущество выбранный способ начисления амортизации окажет большое влияние.
Например, сравнивая остаточную стоимость продуктивного скота при разных способах амортизации - линейном, способе уменьшаемого остатка (с коэффициентом 3) и способе списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования, можно заметить, что наименьшая сумма налога на имущество уплачивается при использовании способа уменьшаемого остатка, наибольшая - при линейном методе.

...по многолетним насаждениям

В отличие от продуктивного скота, амортизация по многолетним насаждениям в налоговом учете начисляется. Это означает, что выбор линейного способа начисления амортизации по многолетним насаждениям, как в бухгалтерском, так и в налоговом учете, позволит сблизить эти два вида учета.
Если же перед сельхозпредприятием стоит цель максимально точно сформировать себестоимость продукции в бухгалтерском учете, то амортизацию по многолетним насаждениям следует начислять способом списания стоимости пропорционально объему продукции. Главное в этом случае - объективно оценить предполагаемый объем продукции, а именно урожайность (ц/га).

Отражение в регистрах бухучета

Отражение амортизации по продуктивному скоту и многолетним насаждениям в регистрах бухгалтерского учета будет зависеть от выбранного способа. Если по данным объектам выбран тот же способ, что и по остальным основным средствам, то можно просто дополнить уже существующий регистр. Если выбран иной способ, то потребуется составить новый регистр, в котором будут содержаться необходимые сведения.

Примечание. Разным группам - разные способы
Для разных групп основных средств можно выбрать разные способы начисления амортизации (п. 18 ПБУ 6/01). Например, в учетной политике можно предусмотреть, что по продуктивному скоту амортизация начисляется способом уменьшаемого остатка (с коэффициентом 3), по многолетним насаждениям - пропорционально объему продукции, а по остальным объектам - линейным способом.

Пример 2. Рассмотрим примеры заполнения регистров начисления амортизации по продуктивному скоту (корове) способами уменьшаемого остатка, списания по сумме чисел лет и пропорционально объему продукции.
Воспользуемся данными примера 1 и заполним регистры.

Регистр начисления амортизации способом уменьшаемого
остатка (за январь 2006 г.)

N
Наимено-
вание
объекта
Специ-
альный
коэффи-
циент
Срок
полезного
исполь-
зования,
мес.
Стоимость объекта, руб.
первона-
чальная
оста-
точная на
начало
года <*>
сумма
амортизации
по объекту
за месяц
сумма
накопленной
амортизации
(износ +
амортизация)
остаточная
стоимость
1
2
3
4
5
6
7
(6 : 4 x 3)
8
9
(6 - 7)
505
Корова
3
84
21 000
15 000
536
6 536
14 464


--------------------------------
<*> Остаточная стоимость на начало года равна разнице между первоначальной стоимостью и суммой накопленного износа до 1 января 2006 г.

Регистр начисления амортизации способом списания по сумме
чисел лет (за январь 2006 г.)

N
Наимено-
вание
объекта
Срок
полезного
исполь-
зования,
мес.
Сумма
чисел
лет
Оставшийся
срок
полезного
использова-
ния, лет
Стоимость объекта, руб.
перво-
начальная
сумма
амортизации
за месяц
сумма
накопленной
амортизации
с учетом
износа
остаточ-
ная
стоимость
1
2
3
4
5
6
7
((6 x 5) :
4) / 12 мес.
8
9
(6 - 8)
505
Корова
7
28
5
21 000
313
6 313
14 687


Регистр начисления амортизации способом списания
пропорционально объему продукции (за январь 2006 г.)

N
Наимено-
вание
объекта
Предполагаемый
удой молока
за весь срок,
кг
Фактический
удой молока
за месяц,
кг
Стоимость объекта, руб.
перво-
начальная
сумма
амортизации
по объекту
за месяц
сумма
накопленной
амортизации
с учетом
износа
остаточ-
ная
стоимость
1
2
3
4
5
6
((4 x 5) : 3)
7
8
(5 - 7)
505
Корова
20 000
300
21 000
315
6 315
14 685


Возникновение разниц

Исходя из того, что в налоговом учете амортизация по продуктивному скоту не начисляется, в бухучете следует учесть разницу, возникающую в соответствии с ПБУ 18/02. Образующаяся разница будет постоянной и приведет к формированию постоянного налогового обязательства (появляется при превышении прибыли по данным налогового учета над прибылью по данным бухучета).
В таком случае постоянное налоговое обязательство будет отражено: единовременно при переносе суммы накопленного износа по продуктивному скоту на счет 02 "Амортизация основных средств"; ежемесячно при начислении амортизации по продуктивному скоту в бухгалтерском учете.

Пример 3. Воспользуемся данными примера 1. В учете постоянное налоговое обязательство (ПНО) будет отражено в январе 2006 г. следующим образом:
Дебет 99 Кредит 68
- 1440 руб. (6000 руб. x 24%) - начислено ПНО с суммы накопленного износа, перенесенного на счет 02 "Амортизация основных средств";
Дебет 99 Кредит 68
- 60 руб. (250 руб. x 24%) - начислено ПНО с суммы ежемесячной амортизации.

Еще одна постоянная разница возникнет при реализации продуктивного скота (без постановки на откорм). Ведь в налоговом учете продуктивный скот не амортизируется. Следовательно, остаточная стоимость при его реализации будет равна первоначальной. В этом случае сформируется уже постоянный налоговый актив (ПНА).

Пример 4. Продолжим рассматривать условия примера 1. Предположим, что корова реализована в январе 2006 г. по цене 25 000 руб., включая НДС. В учете будут сделаны следующие проводки:
Дебет 62
Кредит 91 субсчет "Прочие доходы"
- 25 000 руб. - отражена стоимость реализованной коровы;
Дебет 91 субсчет "Прочие расходы"
Кредит 68
- 3813,56 руб. (25 000 руб. x 18% : 118%) - выделена сумма НДС;
Дебет 01 субсчет "Выбытие основных средств"
Кредит 01 субсчет "Продуктивный скот"
- 21 000 руб. - списана первоначальная стоимость коровы;
Дебет 02
Кредит 01 субсчет "Выбытие основных средств"
- 6250 руб. (6000 + 250) - списана начисленная по корове амортизация;
Дебет 91 субсчет "Прочие расходы"
Кредит 01 субсчет "Выбытие основных средств"
- 14 750 руб. (21 000 - 6250) - списана остаточная стоимость реализованной коровы;
Дебет 68 Кредит 99
- 1500 руб. (6250 руб. x 24%) - начислен ПНА с общей суммы амортизации по корове.

В отношении амортизации по многолетним насаждениям могут возникнуть временные разницы, если:
- способ начисления амортизации в бухгалтерском учете отличен от способа, применяемого в налоговом;
- срок эксплуатации в бухгалтерском и налоговом учете разный.
Например, если в налоговом учете применяется линейный метод, а в бухгалтерском - один из "ускоренных" вариантов - способ уменьшаемого остатка или способ списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования, то образуется вычитаемая временная разница. А она формирует отложенный налоговый актив. Такая же разница будет образована, если срок полезного использования многолетних насаждений в бухгалтерском учете меньше, чем в налоговом. Если же срок эксплуатации в бухгалтерском учете будет выше, чем в налоговом, тогда возникнет налогооблагаемая временная разница. То есть сформируется уже отложенное налоговое обязательство.

Примечание. Мнение специалиста

Д.А. Волошин, автор книги серии "Библиотека журнала "Главбух" "Все новое о налоге на прибыль"

- Безусловно, предложенный автором вариант, когда в 2006 г. начинают амортизировать продуктивный скот и многолетние насаждения, которые были приняты к учету до 1 января 2006 г., логичен. Однако, на мой взгляд, было бы рациональнее оставить все как есть. То есть по-прежнему начислять по таким объектам износ за балансом. На это есть две причины. Во-первых, согласно п. 21 ПБУ 6/01 начисление амортизации начинается со следующего месяца после принятия объекта к бухгалтерскому учету. Начисление же в 2006 г. амортизации по продуктивному скоту и многолетним насаждениям, которые отразили в учете до 1 декабря 2005 г., противоречит данной норме. А во-вторых, трансформация начисленного износа в амортизацию ведет к неоправданному завышению доходов организации. В результате искажается бухгалтерская отчетность, а кроме того, возникают постоянные налоговые активы, что серьезно затрудняет учетную работу. Напротив, отказ от такой трансформации не требует дополнительных трудозатрат.

К.В.Кичаев
Аудитор
Подписано в печать
10.04.2006