Налоговые и бухгалтерские изменения в 2020 году

[ptihka]

Период списания кредиторской задолженности: важны причины исключения юрлица из ЕГРЮЛ

Развернуть для просмотра

Кредиторская задолженность налогоплательщика перед организацией, исключённой из ЕГРЮЛ по решению налогового органа, не всегда признаётся в составе внереализационных доходов в периоде внесения записи в ЕГРЮЛ о ликвидации кредитора.

Списание кредиторской задолженности – это «палка о двух концах» для финансового состояния компании. С одной стороны, приятно, что долг, не уменьшив денежную массу, исчезает, а с другой, появляется обязанность уплатить с этого «подарка» налог на прибыль путём включения списываемой задолженности во внереализационные доходы. Основанием являются положения п. 18 ст. 250 Налогового кодекса РФ, которые предписывают считать внереализационными доходами суммы кредиторской задолженности (обязательств перед кредиторами), списанной в связи с истечением срока исковой давности или по другим основаниям.

И если с исковой давностью все более или менее понятно, то «другие основания» всегда являются предметом вопросов налогоплательщиков и, соответственно, ответов контролирующих органов.

Вот и рассматриваемое письмо Минфина России от 07.02.2020 № 03-03-06/2/7955 не стало исключением из этого правила и посвящено такому основанию для списания, как исключение кредитора из ЕГРЮЛ по инициативе налогового органа в случаях, указанных в п. 5 ст. 21.1 Федерального закона от 08.08.2001 № 129-ФЗ «О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей» (далее - Закон № 129-ФЗ).

Причиной появления данного письма послужили изменения, внесённые в Закон № 129-ФЗ Федеральным законом от 28.12.2016 № 488-ФЗ «О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации». Поправки предусматривают, что с 1 сентября 2017 года ст. 21.1 Закона № 129-ФЗ дополнена п. 5, предполагающим применение порядка исключения недействующих юридических лиц из ЕГРЮЛ также в следующих случаях:

а) невозможности ликвидации юридического лица ввиду отсутствия средств на расходы, необходимые для его ликвидации, и невозможности возложить эти расходы на его учредителей (участников);

б) наличия в ЕГРЮЛ сведений, в отношении которых внесена запись об их недостоверности, в течение более чем шести месяцев с момента внесения такой записи.

По мнению Минфина России, если организация исключается из ЕГРЮЛ по решению налогового органа в соответствии с п. 1 ст. 21.1 Закона № 129-ФЗ (непредставление налоговой отчётности и отсутствие банковских операций в течение последовательных двенадцати месяцев), то в силу п. 2 ст. 64.2 Гражданского кодекса РФ исключение недействующего юридического лица из ЕГРЮЛ влечёт правовые последствия, предусмотренные ГК РФ и другими законами применительно к ликвидированным юридическим лицам. Следовательно, правовые последствия исключения недействующего юридического лица из ЕГРЮЛ приравнены ГК РФ к его ликвидации.

А в случае исключения юридического лица из ЕГРЮЛ по основаниям, поименованным в п. 5 ст. 21.1 Закона № 129-ФЗ, на эти организации вышеназванные правовые последствия не распространяются, и кредиторская задолженность налогоплательщика перед такой организацией по этим основаниям не подлежит списанию и отражению в составе внереализационных доходов в периоде внесения записи в ЕГРЮЛ о ликвидации кредитора.

Можно считать, что это первое разъяснение позиции контролёров по данному вопросу с момента появления рассматриваемой новеллы Закона № 129-ФЗ.

Хотя аналогичную позицию Минфин России уже высказывал ранее, правда, в отношении «зеркального» права налогоплательщика – кредитора о признании дебиторской задолженности в целях налога на прибыль безнадёжной в случае исключения должника из ЕГРЮЛ, а именно: такая задолженность не может быть признана безнадёжной для целей налогообложения прибыли по основанию ликвидации должника (письма Минфина России от 21.05.2019 № 03-03-06/2/36730, от 06.11.2019 № 03-03-07/85303).

Судебная практика по данному вопросу отсутствует, что и не удивительно, учитывая логичность и обоснованность позиции Минфина России.

Исходя из вышеизложенного, рассмотрим возможные действия налогоплательщика по списанию задолженности в случае, если кредитор исключён из ЕГРЮЛ по ранее описанным причинам.

Кроме списания кредиторской задолженности по основанию ликвидации компании (исключения из ЕГРЮЛ по решению налогового органа недействующего юридического лица) она должна быть учтена во внереализационных доходах, если:

1) истёк срок исковой давности (ст. 196 ГК РФ);

2) кредитор простил долг (ст. 415 ГК РФ);

3) возникли обстоятельства, при которых погасить долг невозможно (ст. 416 ГК РФ).

Как видно из приведенного перечня, в рассматриваемой ситуации основанием для списания задолженности в доход является истечение срока исковой давности, так как исключенное из ЕГРЮЛ юридическое лицо – кредитор уже ничего простить не может, а обстоятельства, при которых погасить долг невозможно относятся в первую очередь к состоянию должника, например, полное уничтожение его имущества в результате стихийного бедствия.

По общему правилу общий срок исковой давности составляет три года со дня, определяемого в соответствии со ст. 200 ГК РФ (ст. 196 ГК РФ). При этом срок исковой давности не может превышать десять лет со дня возникновения обязательства.

Однако течение срока исковой давности может прерываться совершением обязанным лицом действий, свидетельствующих о признании долга. После перерыва течение срока исковой давности начинается заново; время, истекшее до перерыва, не засчитывается в новый срок (ст. 203 ГК РФ).

Примерный перечень действий обязанного лица, прерывающих течение срока, приведен в п. 20 Постановления Пленума Верховного Суда РФ от 29.09.2015 № 43 «О некоторых вопросах, связанных с применением норм Гражданского кодекса Российской Федерации об исковой давности». К ним могут относиться:

- признание претензии;

- изменение договора уполномоченным лицом, из которого следует, что должник признает наличие долга, равно как и просьба должника о таком изменении договора (например, об отсрочке или о рассрочке платежа);

- составление акта сверки взаимных расчетов, подписанного уполномоченным лицом.

Таким образом, если должник перед исключением кредитора из ЕГРЮЛ по анализируемым основаниям успел совершить какие-либо действия, прерывающие течение срока исковой давности, то списать данную задолженность во внереализационные доходы он должен по истечении трёх лет с момента совершения действий, независимо от отсутствия компании – кредитора в ЕГРЮЛ, но в пределах пресекательного 10-летнего срока. Схожая позиция представлена в письме Минфина России от 10.07.2015 № 03-03-06/39756 и постановлении ФАС Уральского округа от 01.02.2013 № Ф09-150/13 по делу № А71-4334/2012.

[свернуть]