Номер счета-фактуры

[lusuylinda]

Подскажите, пожалуйста, обязательно ли счета-фактуры должны быть выставлены в хронологическом порядке? И можно ли в середине года начать выставлять счет-фактуры на аванс без префикса А, когда как до этого все время организация выставляла их с префиксом? И главное, есть ли за подобные нарушения санкции?)

Спасибо за ответ.

[Таинственная Незнакомка]

lusuylinda,

Все, что нужно знать об ошибках в нумерации счетов-фактур

В соответствии с п. 1 ст. 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг) сумм НДС к вычету.
Налоговые органы используют любые ошибки в оформлении счета-фактуры, чтобы отказать налогоплательщику в возмещении суммы НДС из бюджета. В том числе речь идет об ошибках, связанных с нумерацией счетов-фактур.
В статье рассмотрим, на какие моменты следует обращать внимание при нумерации счетов-фактур, чтобы свести к минимуму претензии налоговиков при проведении проверок, и какие возражения стоит выдвигать налогоплательщику для обоснования своей правоты в спорах с налоговым органом.

Правила заполнения счета-фактуры изложены в ст. 169 НК РФ и разд. II приложения 1 к Постановлению Правительства РФ от 26.12.2011 N 1137 "О формах и правилах заполнения (ведения) документов, применяемых при расчетах по налогу на добавленную стоимость" (далее - Постановление N 1137).
Оговоримся, что ряд указанных в статье судебных решений относится к периоду до вступления в силу Постановления N 1137. Однако полагаем, что выдержки из указанных судебных решений актуальны и в отношении новых правил оформления счетов-фактур.
Если у счета-фактуры отсутствует порядковый номер... Согласно пп. 1 п. 5 ст. 169 НК РФ обязательным реквизитом счета-фактуры является порядковый номер. В случае его отсутствия налоговики могут отказать организации в праве на вычет НДС, сославшись на ст. 169 НК РФ. Вместе с тем в силу п. 2 ст. 169 НК РФ ошибки в счетах-фактурах и корректировочных счетах-фактурах, не препятствующие налоговым органам при проведении проверки идентифицировать продавца, покупателя товаров (работ, услуг), имущественных прав, наименование товаров (работ, услуг), имущественных прав, их стоимость, а также ставку и сумму налога, предъявленную покупателю, не являются основанием для отказа в вычете НДС.
В спорах при отказе налоговиков в возмещении НДС в связи с отсутствием порядкового номера у счета-фактуры подавляющее большинство судебных решений выносится в пользу налогоплательщиков. Например, в Постановлении ФАС МО от 10.08.2011 N А41-41420/09 суд указал: поскольку налогоплательщик представил полный пакет документов, допущенные при заполнении счетов-фактур недочеты (в том числе отсутствие порядковых номеров) не относятся к существенным нарушениям и не являются основанием для отказа в вычете.
Аналогичные выводы содержатся в постановлениях ФАС ЦО от 05.04.2011 N А35-7442/2008, ФАС ЗСО от 15.06.2006 N Ф04-3482/2006(23428-А27-25).
Однако есть и противоположные судебные решения, согласно которым отсутствие номера у счета-фактуры влечет отказ в применении вычета. Так, ФАС ДВО в Постановлении от 07.12.2005 N Ф03-А73/05-2/4169 принял сторону контролирующих органов. Но в данном случае в счете-фактуре отсутствовали также адреса продавца, покупателя и наименование грузополучателя. А вот ФАС СЗО, принимая решение об отказе в применении вычета, учитывал, что судом были установлены другие факты, подтверждающие недостоверность счетов-фактур (Постановление от 13.06.2012 N А66-2224/2011).
Если налоговики выявили ошибки в хронологическом порядке нумерации счетов-фактур... Налоговый кодекс не устанавливает каких-либо правил нумерации счетов-фактур.
Ни НК РФ, ни Постановление N 1137 не содержат запрета на вычет НДС в случае нарушения порядка нумерации счетов-фактур.
Правила ведения журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур (п. 3 разд. II приложения 3 к Постановлению N 1137) содержат требование о единой регистрации счетов-фактур в хронологическом порядке в ч. 1 журнала учета по дате их выставления.
Однако налоговики на местах зачастую отказывают в вычете НДС, если при проверке находят какие-либо недостатки в порядке нумерации счетов-фактур.
Цель единой нумерации, заложенной в Постановлении N 1137, в принципе понятна. Это борьба с теми, кто любит задним числом выписывать первичные документы. Наведение порядка в номерах счетов-фактур должно облегчить инспекторам проверку.
Логика проверяющего: если есть счет-фактура с номером 100, значит, организация сделала 100 поставок. И когда фирма представляет для проверки только 70 документов по поставке товара, то проверяющие считают, что налицо сокрытие части выручки.
Организации необходимо будет доказывать свою правоту, представляя в ИФНС документы, подтверждающие, что компания не занижала выручку.
Кстати, в Постановлении ФАС СЗО от 15.01.2013 N А21-3191/2012 суд рассмотрел ситуацию, когда нумерация первого счета-фактуры началась с N 5. Суд принял сторону налогоплательщика, указав: это обстоятельство не свидетельствует о том, что счета-фактуры N 1-4 были выставлены в этом же году и именно в этот период была произведена отгрузка товаров.
По мнению некоторых налоговиков, не может существовать несколько счетов-фактур с одинаковыми номерами в одном периоде. В результате компанию-поставщика могут попытаться оштрафовать в соответствии со ст. 120 НК РФ на 10 000 или 30 000 руб. (если это повторное нарушение). Покупателя же по аналогичным основаниям могут обвинить в необоснованном применении вычетов по недействительным счетам-фактурам.
За присвоение счетам-фактурам и корректировочным счетам-фактурам порядковых номеров не в хронологическом порядке законодательством ответственности не предусмотрено. У покупателя тоже не должно быть никаких проблем, даже если выяснится, что полученный им счет-фактура пронумерован поставщиком с ошибками в хронологии (например, в Постановлении ФАС МО от 20.02.2009 N КА-А40/614-09 суд указал, что это не влияет на правомерность действий покупателя при возмещении НДС).
Отказ в вычете правомерен только в случае, если ошибки в счете-фактуре не позволяют налоговым органам идентифицировать продавца, покупателя, наименование товаров (работ, услуг), имущественных прав, стоимость товаров (работ, услуг), имущественных прав, налоговую ставку и сумму налога (абз. 2 п. 2 ст. 169 НК РФ, письма Минфина России от 22.05.2012 N 03-07-09/59, от 14.05.2012 N 03-07-09/50, от 15.05.2012 N 03-07-09/52, 03-07-09/53). Неправильная нумерация к таким нарушениям не относится.
Судебная практика свидетельствует о том, что в вычете не может быть отказано по причине нарушения хронологической последовательности нумерации счетов-фактур (постановления ФАС СКО от 29.01.2013 N А01-2107/2011, от 08.05.2009 N А53-10331/2008-С5-14, ФАС СЗО от 16.03.2009 N А05-8288/2008, ФАС УО от 29.04.2009 N Ф09-2437/09-С2, ФАС ВСО от 21.10.2008 N А19-15303/05-20-Ф02-5114/08, ФАС МО от 13.02.2012 N А40-44834/11-90-194, от 25.06.2009 N КА-А40/5704-09 и др.).
Как быть с нумерацией в отношении "авансовых" счетов-фактур? Ни НК РФ, ни Постановление N 1137 не содержат такого понятия, как "авансовый" счет-фактура. В бухгалтерской среде так принято говорить об обычном счете-фактуре, только заполненном в связи с поступлением предоплаты от покупателя.
В случае получения продавцом предварительной оплаты налоговая база по НДС должна быть определена дважды: на день получения предоплаты (п. 1 ст. 167 НК РФ) и на день отгрузки товаров (п. 14 ст. 167 НК РФ). Дважды продавцом составляется и счет-фактура.
У некоторых организаций программное обеспечение настроено так, что для "авансовых" счетов-фактур предусмотрена своя (отдельная) нумерация.
Если считать, что "авансовый" счет-фактура и обычный счет-фактура на отгрузку - это разные документы, то получается, что нормативно не закреплены ни утвержденная форма "авансового" счета-фактуры, ни правила его заполнения, ни правила его регистрации в каком-либо документе (в отличие от корректировочного счета-фактуры).
Таким образом, логично рассуждать все-таки о едином подходе к порядку нумерации любых счетов-фактур, в том числе "авансовых".
В Письме Минфина России от 16.10.2012 N 03-07-11/427 отмечено, что отдельная нумерация счетов-фактур по авансам нормативными документами не предусмотрена. А в Письме от 10.08.2012 N 03-07-11/284 финансисты указали, что нумеровать счета-фактуры по авансам нужно в общем хронологическом порядке.
Если необходимо отделить "авансовые" счета-фактуры от обычных (отгрузочных) и корректировочных, можно предложить (как вариант) проставлять буквенные обозначения (например, "А"). Цифровая часть номера определяется в рамках единой хронологии, а буквенная лишь показывает особенность операции при оформлении "авансового" счета-фактуры. К примеру, номер счета-фактуры на отгруженные товары - 56, следом за ним выписан счет-фактура на аванс с номером 57/А.
Против указания дополнительных реквизитов (сведений) в счете-фактуре специалисты Минфина и ФНС не возражают, о чем они неоднократно заявляли*(1).
А арбитры в отдельных решениях отмечают, что ошибки в виде неправильного заполнения счетов-фактур не подпадают также под определение грубого нарушения правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения. Например, в Постановлении ФАС СЗО от 11.10.2004 N А56-6325/04 указано, что ст. 120 НК РФ предусмотрен штраф за грубое нарушение правил учета доходов и (или) расходов и (или) объектов налогообложения, а под ним понимается, в частности, отсутствие счетов-фактур, но никак не ошибки в их нумерации.
Можно ли использовать в номере разделительную черту? Обязательные реквизиты, которые должен содержать счет-фактура, чтобы быть основанием для применения вычета "входного" НДС, прописаны в ст. 169 НК РФ. Как было сказано ранее, ни НК РФ, ни Постановление N 1137 детально не расписывают правила нумерации счетов-фактур. Единственное, что указано в пп. "а" п. 1 приложения 1 к Постановлению N 1137, - это два случая, когда порядковый номер счета-фактуры дополняется через разделительную черту цифровым индексом:
- если товары (работы, услуги, имущественные права) реализуются через обособленные подразделения организации;
- если реализацию товаров (работ, услуг, имущественных прав) осуществляет участник товарищества или доверительный управляющий, исполняющий обязанности плательщика НДС.
Поэтому финансисты сделали вывод, что присваивать счетам-фактурам дробные номера в других ситуациях нельзя (письма Минфина России от 22.05.2012 N 03-07-09/59, от 15.05.2012 N 03-07-09/53, 03-07-09/52, от 14.05.2012 N 03-07-09/50).
Между тем в этих же письмах Минфин указывает, что нарушение данного правила не должно лишать налогоплательщика права на вычет НДС.
Использование разделительной черты (знака) в номере счета-фактуры не является основанием для отказа в вычете.
Формально правила заполнения счета-фактуры не запрещают нумеровать его при помощи разделительных знаков в иных ситуациях. По нашему мнению, организация вправе самостоятельно разработать порядок нумерации счетов-фактур и закрепить его в учетной политике в целях налогообложения.
Скажем несколько слов о нумерации счетов-фактур при реализации товаров, работ, услуг через обособленные подразделения.
Нумерация счетов-фактур производится в порядке возрастания номеров в целом по организации.
Следует отметить, что понятие обособленного подразделения дано в ст. 11 НК РФ. При составлении обособленным подразделением счетов-фактур порядковый номер счета-фактуры через разделительную черту дополняется цифровым индексом обособленного подразделения, установленным организацией в приказе об учетной политике для целей налогообложения (пп. "а" п. 1 приложения 1 к Постановлению N 1137, Письмо Минфина России от 27.03.2012 N 03-07-09/30).
Можно ли использовать в номере дефис или буквенные обозначения? Ни Налоговый кодекс, ни Постановление N 1137 не содержат прямого запрета использовать в номере счета-фактуры дефис либо буквенные обозначения.
Указание в счетах-фактурах дополнительных реквизитов (сведений) не может быть основанием для отказа в вычете сумм НДС, предъявленных покупателю продавцом. Об этом также писали и финансисты, и налоговики. Например, в Письме Минфина России от 02.05.2012 N 03-07-11/130 при ответе на конкретный вопрос налогоплательщика чиновники указали: если в счете-фактуре имеются опечатки в наименовании покупателя (заглавные буквы заменены строчными и наоборот, проставлены лишние символы (тире, запятые) и др.), но такой счет-фактура не препятствует налоговым органам при проведении налоговой проверки идентифицировать вышеуказанные показатели, то такой счет-фактура не является основанием для отказа в принятии к вычету сумм налога.
Подобные выводы содержатся в письмах Минфина России от 09.02.2012 N 03-07-15/17 (указанное письмо доведено до сведения нижестоящих налоговых органов Письмом ФНС России от 12.03.2012 N ЕД-4-3/4061), ФНС России от 26.01.2012 N ЕД-4-3/1193.
С какого периода нумерация должна начинаться заново? Налоговый кодекс и Постановление N 1137 никак не ограничивают налогоплательщиков в свободе выбора, с какой даты надо начинать новую нумерацию выписываемых счетов-фактур (Постановление ФАС СЗО от 15.06.2004 N А56-45387/03).
Счета-фактуры, имеющие один и тот же порядковый номер, но разные даты выставления, признаются соответствующими требованиям ст. 169 НК РФ (постановления ФАС УО от 13.05.2008 N Ф09-3337/08-С2, ФАС ВСО от 09.01.2008 N А19-12415/07-51-Ф02-9578/07).
Практика показывает, что общепринятым является способ нумерации документов в порядке возрастания с начала календарного года. Однако данное правило не является обязательным - и организация вправе нумеровать счета-фактуры заново хоть ежеквартально, хоть ежемесячно, хоть каждый день. Основная задача в порядке нумерации - не допустить появления документов с одинаковыми порядковыми номерами, датированных одним числом.
Представляется, что организация вправе самостоятельно закрепить принципы нумерации счетов-фактур в учетной политике для целей налогообложения, в том числе самостоятельно установить период, по истечении которого нумерация счетов-фактур начинается заново.
Таким образом, мы рассмотрели основные моменты при нумерации счетов-фактур, на которые налогоплательщику стоит обратить внимание, чтобы свести к минимуму претензии налоговиков при проведении проверок, и которые могут быть поводом для отказа в возмещении НДС из бюджета.
Несмотря на то, что претензий налоговиков может быть достаточно много, у организации есть все шансы успешно доказать свою правоту в суде.
Необходимо только иметь в виду, что ссылка налогоплательщика на абз. 2 п. 2 ст. 169 НК РФ не поможет в случае, если счет-фактура, претендующий на вычет, не подтверждает реальность хозяйственных операций (и налоговикам удастся это доказать в суде), - тогда арбитры примут решение в пользу налоговиков (постановления ФАС ВСО от 27.09.2011 N А19-2816/2011, ФАС ЗСО от 26.09.2011 N А75-4887/2010, от 21.09.2011 N А45-19409/2010).

Д.С. Панфилов,
эксперт журнала "НДС: проблемы и решения"

"НДС: проблемы и решения", N 7, июль 2013 г.

[LiGro]

lusuylinda, с этого года авансовые с/ ф идут без префикса А, в хронологическом порядке, префикс ставят обособки.. Но штрафов за нарушение нумерации еще нет.