Предоставление поручительства, куда расходы отнести

[Танюта]

По кредиту, полученному в банке получено поручительство НКО"Гарантийный фонд", за предоставление поручительство мы оплатили по счету, Гарантийный фонд выставил счет фактуру на сумму поручительства. Куда отнести эти расходы?

[Вес`на]

..................

Развернуть для просмотра

Как отразить в учете организации-должника расходы на выплату вознаграждения поручителю, если согласно учетной политике для целей бухгалтерского учета дополнительные расходы по привлечению заемных средств признаются равномерно в течение срока действия кредитного договора? Компания-поручитель не является кредитной организацией. Организация (заемщик) применяет УСН с объектом налогообложения "доходы, уменьшенные на величину расходов".
Вознаграждение поручителя составляет 7680 руб. (в том числе НДС) и перечисляется организацией на банковский счет поручителя при выдаче поручительства до предоставления кредита. Договор банковского кредита заключен в месяце получения поручительства на срок, равный шести месяцам.

Гражданско-правовые отношения
По кредитному договору банк или иная кредитная организация (кредитор) обязуются предоставить денежные средства (кредит) заемщику в размере и на условиях, предусмотренных договором, а заемщик обязуется возвратить полученную денежную сумму и уплатить проценты на нее (п. 1 ст. 819 Гражданского кодекса РФ). В данном случае кредитные средства предоставляются банком при наличии у заемщика поручителя.
Согласно ст. 361 ГК РФ по договору поручительства поручитель обязывается перед кредитором другого лица отвечать за исполнение последним его обязательства полностью или в части.
В случае если организация-должник не исполнит надлежащим образом свои обязательства перед кредитором (в данном случае - обязательства по возврату кредита и выплате процентов за пользование заемными денежными средствами), поручитель и организация-должник будут отвечать перед кредитором (банком) солидарно (п. 1 ст. 363 ГК РФ).
Бухгалтерский учет
Расходы организации, связанные с привлечением заемных денежных средств, отражаются в бухгалтерском учете в соответствии с нормами Положения по бухгалтерскому учету "Учет расходов по займам и кредитам" (ПБУ 15/2008), утвержденного Приказом Минфина России от 06.10.2008 N 107н.
Сумма вознаграждения поручителя, привлеченного с целью получения организацией кредита, относится к дополнительным расходам организации по кредиту (п. 3 ПБУ 15/2008). Данный расход относится ко всему сроку действия кредитного договора, поскольку поручительство прекращается в данном случае только с прекращением обеспеченного им обязательства (п. 1 ст. 367 ГК РФ).
Согласно п. 7, абз. 2 п. 8 ПБУ 15/2008 дополнительные расходы по кредитам могут включаться равномерно в состав прочих расходов в течение срока кредитного договора. Поскольку ПБУ 15/2008 допускает выбор способа учета дополнительных расходов (единовременно при их осуществлении или равномерно в течение срока заимствования денежных средств), применение одного из этих способов должно быть отражено в учетной политике организации (п. 7 Положения по бухгалтерскому учету "Учетная политика организации" (ПБУ 1/2008), утвержденного Приказом Минфина России от 06.10.2008 N 106н).
В данном случае организация включает затраты в сумме вознаграждения за поручительство в прочие расходы равномерно в течение шести месяцев действия кредитного договора. Следовательно, сумма вознаграждения поручителя на дату возникновения задолженности перед ним отражается по дебету счета 97 "Расходы будущих периодов" и кредиту счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", на котором могут учитываться расчеты с поручителем (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, п. 65 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н) <1>.
Поскольку организация применяет УСН, затраты в сумме вознаграждения поручителя отражаются на счете 97 с учетом НДС <2> (п. 2 ст. 346.11, пп. 3 п. 2 ст. 170 Налогового кодекса РФ).
Ежемесячно в течение срока действия кредитного договора соответствующая часть суммы расходов на поручительство списывается со счета 97 в дебет счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 91-2 "Прочие расходы".
Налог, уплачиваемый при применении УСН
Расходы организации в сумме вознаграждения, выплачиваемого поручителю, являются обоснованными, поскольку в данном случае банк предоставляет кредит только при условии наличия у заемщика поручительства третьего лица. Однако в целях налогообложения сумма вознаграждения поручителя не может быть учтена в составе расходов, поскольку перечень расходов, учитываемых при определении объекта налогообложения по УСН, не включает расходы, связанные с получением поручительства (если поручитель не является кредитной организацией <3>) (п. 1 ст. 346.16 НК РФ). Также в расходах не учитывается соответствующая сумма НДС, предъявленная поручителем (пп. 8 п. 1 ст. 346.16 НК РФ).

Содержание операций
Дебет
Кредит
Сумма, руб.
Первичный документ
Отражены расходы на выплату вознаграждения поручителю
97
76
7680
Договор поручительства,
Бухгалтерская справка
Сумма вознаграждения уплачена поручителю
76
51
7680
Выписка банка по расчетному счету
Ежемесячно в течение срока действия кредитного договора <4>
Отражена в составе прочих расходов часть суммы вознаграждения за поручительство
(7680 / 6)
91-2
97
1280
Бухгалтерская справка-расчет

--------------------------------
<1> Напомним, что согласно пп. "а" п. 14 ч. 1 Приказа Минфина России от 24.12.2010 N 186н "О внесении изменений в нормативные правовые акты по бухгалтерскому учету и признании утратившим силу Приказа Министерства финансов Российской Федерации от 15 января 1997 г. N 3" внесены изменения в п. 65 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности. Из нормы этого пункта исключена категория расходов будущих периодов. При этом установлено, что отражение и списание затрат, произведенных организацией в отчетном периоде, но относящихся к следующим отчетным периодам, производятся в соответствии с условиями признания активов, установленными нормативными правовыми актами по бухгалтерскому учету. Следовательно, если в нормативных документах по бухгалтерскому учету присутствуют нормы, позволяющие учитывать расходы будущих периодов, они отражаются в прежнем порядке.
Заметим, что списание суммы вознаграждения поручителя непосредственно со счета 76 в дебет счета 91, субсчет 91-2, в течение всего срока действия кредитного договора (без применения счета 97) является некорректным, поскольку в этом случае в учете числилась бы дебиторская задолженность поручителя, которой фактически нет, так как поручительство предоставлено организации еще до получения ею кредита.
<2> НДС, предъявленный по приобретенным ценностям, работам, услугам, имущественным правам, является для организации, применяющей УСН, невозмещаемым налогом. Поэтому в бухгалтерском учете суммы предъявленного организации НДС могут не отражаться обособленно на счете 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям", а учитываться в стоимости приобретаемых ценностей (работ, услуг, имущественных прав). Такой порядок учета сумм НДС должен быть закреплен в учетной политике организации для целей бухгалтерского учета (п. п. 6, 7 ПБУ 1/2008).
<3> Если поручительство предоставлено кредитной организацией, то расходы в сумме вознаграждения за выдачу поручительства могут быть учтены при определении объекта налогообложения в качестве расходов по оплате услуг, оказываемых кредитными организациями (пп. 9 п. 1 ст. 346.16 НК РФ).
<4> Расчеты с банком по кредитному договору в данной схеме не рассматриваются.

В.В.Гришина
Консультационно-аналитический
центр по бухгалтерскому учету
и налогообложению
24.10.2014

[свернуть]