Спецрежим налогообложения (ОСНО и ЕНВД)

[марина69]

Всем привет. У меня такой вопрос - из-за поставленной подписи главбуха возможно не принятие к зачету НДС, у меня уже просили переделать счет-фактуры.

[ГЛБ]

Информация для тех кто совмещает ОСНО и ЕНВД:

"Налог на прибыль: учет доходов и расходов", 2010, N 6

ОСНО + ЕНВД = РАЗДЕЛЬНЫЙ УЧЕТ
Данная статья в первую очередь будет интересна хозяйствующим субъектам, которые наряду с предпринимательской деятельностью, облагаемой в рамках общей системы налогообложения (ОСНО), осуществляют "вмененные" виды деятельности.
С целью правильного исчисления и уплаты налогов законодатели прописали для данной категории плательщиков обязанность ведения раздельного учета доходов и расходов.
Возникают вопросы: каким образом организовать раздельный учет с целью правильного исчисления налога на прибыль, что делать с расходами, которые однозначно нельзя отнести к определенному виду деятельности? На эти и другие вопросы, которые так или иначе связаны с организацией раздельного учета, мы дадим ответы в рамках представленной статьи.

Законодательные нормы

Напомним, что специальный налоговый режим в виде ЕНВД, предусмотренный гл. 26.3 НК РФ, является обязательным к применению, если одновременно выполняются два условия. Первое - на территории осуществления предпринимательской деятельности в установленном порядке введена "вмененка". И второе условие - в местном нормативном правовом акте о ЕНВД в числе видов предпринимательской деятельности, облагаемых этим налогом, упомянут и вид деятельности, который осуществляет организация (п. 1 ст. 346.28 НК РФ). Если данные условия соблюдены, то организации автоматически присваивается статус плательщика ЕНВД. Уплата организациями ЕНВД предусматривает их освобождение от обязанности по уплате налога на прибыль (п. 4 ст. 346.26 НК РФ).
Плательщики налога на прибыль, осуществляющие предпринимательскую деятельность, облагаемую ЕНВД, обязаны вести обособленный учет доходов и расходов по такой деятельности (п. 9 ст. 274 НК РФ).
Обязанность ведения раздельного учета имущества, обязательств и хозяйственных операций при совмещении ОСНО и спецрежима ЕНВД прописана для хозяйствующих субъектов и в п. 7 ст. 346.26 НК РФ.
Вместе с тем привлечь к ответственности за его неведение налоговики не смогут. Причина тому - отсутствие соответствующих положений в гл. 16 "Виды налоговых правонарушений и ответственность за их совершение" НК РФ. Другими словами, неведение раздельного учета не является самостоятельным налоговым правонарушением, которое может повлечь за собой негативные последствия для хозяйствующего субъекта.
Однако в данном случае игнорирование раздельного учета приводит, как правило, к неверному исчислению налогооблагаемой базы, а соответственно, и суммы налога, подлежащей уплате в бюджет. Если ошибка привела к недоплате налога, то избежать штрафных санкций по ст. 122 НК РФ организации вряд ли удастся.
Каким образом организовать раздельный учет в рассматриваемой ситуации?
К сожалению, ответа на данный вопрос мы не найдем ни в гл. 25, ни в гл. 26.3 НК РФ.
Организация вправе разработать и применять при осуществлении хозяйственной деятельности собственный порядок ведения раздельного учета. Главное требование - обеспечение разделения необходимых физических и стоимостных показателей в целях исчисления соответствующих налогов.
Самостоятельно разработанный порядок ведения раздельного учета закрепляется в учетной политике организации или в другом внутреннем документе, утвержденном приказом по организации, или нескольких документах, которые в совокупности будут содержать правила, касающиеся порядка ведения организацией раздельного учета <1>.
--------------------------------
<1> Отметим, что схожей позиции придерживаются как контролирующие органы (Письма Минфина России от 04.10.2006 N 03-11-04/3/431, УФНС по Московской области от 21.07.2005 N 22-19-и/0129), так и судебные инстанции (Постановление ФАС ВВО от 14.10.2009 N А29-5718/2008).

Учетная политика

В приказе об учетной политике руководителю организации нужно закрепить следующие основные моменты.
Во-первых, прописать для целей налогообложения способ (принцип) разделения показателей по видам предпринимательской деятельности.
Во-вторых, перечислить документы (основания), на которые организация будет ссылаться при ведении раздельного учета. Здесь же необходимо закрепить требования, которые должны предъявляться к этим документам.
В-третьих, предусмотреть правила распределения показателей, которые одновременно применяются в нескольких видах деятельности. (Это касается тех случаев, когда показатели нельзя отнести к тому или иному виду деятельности.)
Не стоит игнорировать в учетной политике и порядок организации раздельного учета в бухгалтерском учете. Рекомендуем руководствоваться Законом о бухгалтерском учете <2>.
--------------------------------
<2> Федеральный закон от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете".

Напомним, что в соответствии с данным Законом организации в части "вмененной" деятельности не освобождаются от обязанности по ведению бухгалтерского учета, составлению отчетности и представлению ее в налоговые органы.
Надо отметить, что в отличие от налога на прибыль для целей исчисления ЕНВД размер полученного дохода значения не имеет, поскольку в соответствии с п. 1 ст. 346.29 НК РФ объектом налогообложения для применения единого налога признается вмененный доход налогоплательщика. Под вмененным подразумевается потенциально возможный доход плательщика ЕНВД, рассчитываемый с учетом совокупности условий, непосредственно влияющих на получение указанного дохода, и используемый для расчета величины единого налога по установленной ставке (ст. 346.27 НК РФ). А вот фактически полученный доход от деятельности, переведенной на "вмененку", для исчисления налога на прибыль имеет определяющее значение.
В связи с этим для разделения доходов организации необходимо предусмотреть в рабочем плане счетов специальные субсчета к счетам учета выручки. Причем такие субсчета следует открыть по нескольким направлениям. Например, к счету 90 "Продажи", субсчет "Выручка":
- субсчет 90-1-1 "Выручка от деятельности, облагаемой налогами в соответствии с ОСНО";
- субсчет 90-1-2 "Выручка от деятельности, переведенной на уплату ЕНВД".
Таким образом, при исчислении налога на прибыль исключить "вмененную" выручку не составит особого труда.
Если с доходами все более или менее понятно, то с расходами дела обстоят несколько сложнее.
Как мы уже говорили выше, при исчислении налога на прибыль п. п. 9, 10 ст. 274 НК РФ запрещают нам учитывать расходы, относящиеся к вмененной деятельности. В случае невозможности разделения расходов (относятся к обоим видам деятельности) они определяются пропорционально доле доходов организации от деятельности, подпадающей под уплату ЕНВД, в общем доходе организации по всем видам деятельности.
Значит, по расходам организации следует также открыть соответствующие субсчета. Например, к счету 44 "Расходы на продажу":
- субсчет 44-1 "Расходы на продажу в деятельности, облагаемой налогами в соответствии с ОСНО";
- субсчет 44-2 "Расходы на продажу в деятельности, переведенной на уплату ЕНВД";
- субсчет 44-3 "Общие расходы на продажу".
Если с ведением первых двух субсчетов вопросов, как правило, не возникает, то с распределением общих расходов многие налогоплательщики испытывают определенные трудности.
В любом случае, по мнению автора, методику разнесения показателей по субсчетам целесообразно отдельно прописать в учетной политике <3>. Кроме того, в этом документе следует указать методы оценки активов и обязательств по данным раздельного учета, а также другие решения, которые соответствуют принципам ведения раздельного учета и правилам ведения бухгалтерского учета.
--------------------------------
<3> Например, в утвержденной организацией методике прописать, что для разнесения начисленной оплаты труда и соответствующих налогов штат сотрудников разделен на занятых в одном или другом виде деятельности. Кроме того, в штате есть персонал, работу которого нельзя непосредственно отнести ни к одному виду деятельности. Расходы на заработную плату таких сотрудников распределяются пропорционально размеру выручки, полученной от каждого вида деятельности, в общей сумме выручки, полученной от обоих видов деятельности.

Распределяем общие расходы

Этот раздел мы посвятим распределению общехозяйственных расходов, которые нельзя однозначно отнести к конкретному виду деятельности. Как мы уже отмечали выше, их следует определять пропорционально доле доходов организации от "вмененной" деятельности в ее общем доходе по всем видам деятельности.
Общий доход организации определяется исходя из выручки от деятельности, облагаемой налогом на прибыль, и от деятельности, переведенной на уплату ЕНВД (см., к примеру, Письмо Минфина России от 28.06.2007 N 03-11-04/3/237).
В связи с этим на повестке дня как минимум два вопроса. Первый: какие доходы учитывать при определении пропорции? Второй: за какой период данную пропорцию определять?

Какие доходы участвуют в пропорции?

В целях определения суммарного объема всех доходов организации для расчета расходов по пропорциональному принципу следует брать доходы без учета НДС и акцизов. Данной точки зрения придерживается Минфин (Письмо от 18.02.2008 N 03-11-04/3/75). Отвечая на письменный запрос организации, чиновники сослались на ст. 248 НК РФ, в п. 1 которой указано, что к доходам в целях исчисления налога на прибыль относятся доходы от реализации и внереализационные доходы. При определении доходов из них исключаются суммы налогов, предъявленные в соответствии с НК РФ налогоплательщиком покупателю.
Таким образом, величина расходов, относящихся к деятельности, подлежащей обложению ЕНВД, определяется пропорционально доле доходов от этого вида деятельности в общем доходе организации по всем видам деятельности, который включает в себя доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав и внереализационные доходы, за исключением суммы налогов, предъявленных налогоплательщиком покупателю (приобретателю) товаров (работ, услуг, имущественных прав).
Правда, в отношении внереализационных доходов налоговики придерживаются несколько иной точки зрения. По мнению ФНС (Письма от 24.03.2006 N 02-1-07/27, от 28.09.2005 N 02-1-08/204@) <4>, внереализационные доходы, а также доходы от реализации бывшего в употреблении имущества не учитываются при определении пропорции для распределения общехозяйственных расходов, поскольку они не связаны с производством продукции (выполнением работ, оказанием услуг).
--------------------------------
<4> Аналогичной точки зрения придерживаются и налоговики на местах (см. Письма УФНС по г. Москве от 04.06.2008 N 18-11/053647@, от 28.10.2005 N 20-12/78737).

Фундаментом данных умозаключений послужил факт отсутствия в налоговом законодательстве определения термина "виды деятельности". В соответствии со ст. 11 НК РФ этот термин следует применять в том значении, в каком он используются в иных отраслях законодательства. В частности, указанное понятие используется в Единой системе классификации технико-экономической и социальной информации (ЕСКК) РФ. Согласно Постановлению Госстандарта России от 06.11.2001 N 454-ст экономическая деятельность имеет место тогда, когда ресурсы (оборудование, рабочая сила, технологии, сырье, материалы, энергия, информационные ресурсы) объединяются в производственный процесс, имеющий целью производство продукции (оказание услуг). Экономическая деятельность характеризуется затратами на производство, процессом производства и выпуском продукции (оказанием услуг).
Кроме того, в указанных Письмах налоговики высказались по поводу доходов от реализации долей в уставном капитале и от реализации ценных бумаг. По мнению контролеров, их также не следует учитывать при распределении расходов при условии, что такие операции не являются целями создания коммерческой организации (ст. 50 ГК РФ).
Заметим: в Письме N 02-1-07/27 чиновники оговорили, что речь идет о доходах, формируемых в рамках налогового учета, сумма которых может отличаться от отражаемой в бухгалтерском учете.
Хотелось бы обратить внимание читателей еще вот на какой момент. В соответствии с п. 9 ст. 274 НК РФ расходы разделяются пропорционально доле доходов организации от деятельности, облагаемой ЕНВД, в общем доходе организации по всем видам деятельности. В данной норме законодатель использовал термин "доходы", а не "база по налогу на прибыль". Оговорка, что доходы учитываются с учетом расходов, в п. 9 ст. 274 НК РФ также отсутствует.
Дело в том, что иногда налогоплательщики (что подтверждает арбитражная практика), рассчитывая пропорцию, используют показатель "доходы минус расходы". Например, ФАС СЗО в Постановлении от 17.04.2006 N А26-10035/2005-25 рассматривал следующую ситуацию.
Налогоплательщик осуществлял оказание услуг, облагаемых налогом на прибыль, и розничную торговлю, переведенную на уплату ЕНВД. За проверяемый период при определении базы, облагаемой налогом на прибыль, общество завысило расходы, поскольку общехозяйственные расходы в полной сумме учтены как уменьшающие доходы, полученные от видов деятельности, облагаемых по ОСНО.
Поскольку налогоплательщик не вел раздельный учет имущества, обязательств и хозяйственных операций, в рассматриваемом случае подлежит применению п. 9 ст. 274 НК РФ. Спор между организацией и налоговой инспекцией возник по вопросу, в каком порядке должен определяться удельный вес доходов общества. Общество, ссылаясь на ст. ст. 268, 320 и 315 НК РФ, считает, что при определении дохода от розничной торговли должна быть учтена покупная стоимость реализованных товаров.
Суд посчитал неправомерной ссылку общества на эти статьи Налогового кодекса. Он также отклонил ссылку общества на определение понятия "доход", данное законодателем в ст. 41 НК РФ. Эта норма не подлежит прямому применению по рассматриваемому делу, поскольку является отсылочной и содержит указание: в соответствии с Налоговым кодексом доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с гл. 25 НК РФ. Следовательно, для определения размера дохода и для целей разделения расходов, относящихся к видам деятельности, облагаемым по разным системам налогообложения, должны применяться специальные нормы гл. 25 и 26.3 НК РФ.
Налоговая инспекция правильно определила удельный вес (в процентах) доходов общества от осуществления разных видов деятельности в общем доходе организации. Расходы на закупку продаваемых обществом товаров в данном расчете не должны учитываться.

За какой период определяется пропорция?

Вначале уточним, что п. 9 ст. 274 НК РФ не установлено, за какой период надо брать показатели доходов для определения пропорции - за отдельный месяц либо нарастающим итогом по периодам (за квартал, полугодие, девять месяцев). Нам ничего не остается, как проследовать за ответом к разъяснениям контролирующих органов и сложившейся арбитражной практике.
Забегая вперед, отметим, что единого подхода в решении поставленной задачи нет даже у контролирующих органов.
Так, в Письме Минфина России от 14.03.2006 N 03-03-04/1/224 чиновники строили свои разъяснения на п. 7 ст. 274 НК РФ, согласно которому при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций прибыль, подлежащая налогообложению, определяется нарастающим итогом с начала налогового периода.
Из приведенной нормы с целью исключения искажения налоговой базы по налогу на прибыль вытекает необходимость распределения расходов между видами деятельности по отчетным периодам нарастающим итогом с начала года. При этом доход, пропорционально которому осуществляется такое распределение расходов, по мнению контролеров, также исчисляется нарастающим итогом с начала года.
В завершение Письма Минфин отметил, что указанную методику распределения расходов при совмещении двух режимов налогообложения - общего и специального, предусматривающего уплату ЕНВД, следует применять в целях налогообложения независимо от методики распределения расходов, принятой организацией в целях бухгалтерского учета.
Аналогичная точка зрения отражена в Письмах Минфина России от 17.11.2008 N 03-11-02/130, от 10.01.2006 N 03-11-04/3/5, от 05.12.2005 N 03-11-02/76.

Пример. В I квартале 2010 г. ООО "Парус" получило общий доход в размере 300 000 руб., из которых:
- 200 000 руб. приходится на оптовую торговлю, облагаемую в рамках ОСНО;
- 100 000 руб. - на розничную торговлю, в отношении которой общество уплачивает ЕНВД.
Общая сумма расходов организации за указанный период составила 220 000 руб.
За I полугодие 2010 г. общий доход общества - 700 000 руб., в том числе:
- 500 000 руб. получено от оптовой торговли;
- 200 000 руб. - от "розницы".
При этом за I полугодие ООО "Парус" понесло расходы в размере 550 000 руб.
Предположим, что все расходы организации можно распределить между осуществляемыми видами деятельности только расчетным путем.
Расходы по итогам I квартала 2010 г. распределились следующим образом.
Сумма расходов по оптовой торговле, облагаемой налогом на прибыль, составила 146 667 руб. (220 000 x 200 000 / 300 000).
Сумма расходов, относящаяся к розничной торговле, составила 73 333 руб. (220 000 x 100 000 / 300 000).
По итогам I полугодия 2010 г. при исчислении налога на прибыль ООО "Парус" может учесть 392 857 руб. (550 000 x 500 000 / 700 000).
Данную сумму расходов бухгалтер должен отразить по строке 040 Приложения 2 к листу 02 налоговой декларации по налогу на прибыль организаций <5>, представляемой по итогам I полугодия 2010 г.
--------------------------------
<5> Форма декларации утверждена Приказом Минфина России от 05.05.2008 N 54н.

Соответственно, сумма расходов за I полугодие, приходящаяся на "вмененную" деятельность, составит 157 143 руб. (550 000 x 200 000 / 700 000).

Если следовать другим разъяснениям контролирующих органов, то при расчете пропорции для распределения общих расходов между различными видами деятельности показатели дохода следует брать за месяц.
Например, в Письме Минфина России от 17.03.2008 N 03-11-04/3/121 указано, что в целях исполнения положений п. 9 ст. 274 и п. 4 ст. 346.26 НК РФ расходы между различными видами деятельности необходимо распределять ежемесячно исходя из показателей, сложившихся в рамках каждого месяца в отдельности. С целью исчисления налоговой базы по налогу на прибыль рассчитанные суммы расходов за каждый месяц суммируются нарастающим итогом с начала налогового периода до отчетной даты (см. также Письма Минфина России от 15.10.2007 N 03-11-04/3/403, от 14.12.2006 N 03-11-02/279, ФНС России от 23.01.2007 N САЭ-6-02/31@).
В Письме от 16.04.2009 N 03-11-06/3/97 Минфин высказал свое мнение в отношении пособий по временной нетрудоспособности работникам, занятым в нескольких видах деятельности (административно-управленческий персонал, младший обслуживающий и другой вспомогательный персонал), между видами деятельности, переведенными на уплату ЕНВД, и видами деятельности, налогообложение которых осуществляется в рамках ОСНО.
Финансисты отметили, что согласно ст. 14 Федерального закона N 255-ФЗ <6> пособия по временной нетрудоспособности исчисляются исходя из среднего заработка застрахованного лица, рассчитанного за последние 12 календарных месяцев, предшествующих месяцу наступления временной нетрудоспособности.
--------------------------------
<6> Федеральный закон от 29.12.2006 N 255-ФЗ "Об обеспечении пособиями по временной нетрудоспособности, по беременности и родам граждан, подлежащих обязательному социальному страхованию".

Исчисленная в указанном порядке сумма пособия по временной нетрудоспособности работникам, занятым в нескольких видах деятельности, распределяется между видами деятельности, переведенными на уплату ЕНВД, и видами деятельности, налогообложение которых осуществляется в рамках ОСНО, пропорционально доле доходов организации от деятельности, облагаемой единым налогом, в общем доходе организации по всем видам деятельности, полученном за месяц, в котором наступила временная нетрудоспособность.
Итак, мы привели несколько точек зрения контролирующих органов по методике распределения расходов, которые одновременно относятся как к "вмененной" деятельности, так и к деятельности, облагаемой в рамках ОСНО. Какой же способ лучше выбрать налогоплательщику?
По мнению автора, предпочтительным вариантом распределения расходов является использование при определении пропорции показателей дохода за отчетный (налоговый) период, рассчитанных нарастающим итогом с начала года. К тому же такой подход, как мы отметили выше, отражен в более поздних разъяснениях контролирующих органов.
Вместе с тем хозяйствующий субъект может остановить свой выбор и на другой методике распределения расходов. Опасаться налоговых претензий со стороны контролеров в данном случае не стоит. Причина тому - ст. 111 НК РФ, в которой перечислены обстоятельства, исключающие вину лица в совершении налогового правонарушения. В частности, согласно пп. 3 п. 1 данной нормы налогоплательщик (плательщик сбора, налоговый агент) освобождается от ответственности при выполнении им письменных разъяснений о порядке исчисления, уплаты налога (сбора) или по иным вопросам применения законодательства о налогах и сборах, данных ему либо неопределенному кругу лиц Минфином, ФНС и другими ведомствами, уполномоченными это делать (ФСС, Пенсионным фондом и т.п.), или их уполномоченными должностными лицами в пределах своей компетенции <7>.
--------------------------------
<7> Указанные обстоятельства устанавливаются при наличии соответствующего документа этого органа, по смыслу и содержанию относящегося к налоговым периодам, в которых совершено налоговое правонарушение, независимо от даты издания такого документа.

Что касается пеней, здесь необходимо отметить следующее: если письменное разъяснение контролирующего органа издано после 31.12.2006, то начисление пеней можно обжаловать в вышестоящую инстанцию или в судебные органы.
Дело в том, что п. 8 ст. 75 НК РФ <8>, вступивший с 01.01.2007 в силу, гласит: при выполнении хозяйствующим субъектом письменных разъяснений контролирующих органов, которые в результате привели к неправильному исчислению налога (сбора), пени на образовавшуюся недоимку также не начисляются.
--------------------------------
<8> Данная норма введена в действие Федеральным законом от 27.07.2006 N 137-ФЗ.

Таким образом, для снижения вероятности возникновения спора организации следует закрепить выбранную методику распределения расходов в приказе об учетной политике для целей налогообложения.

Пропорция по площади

Хотелось бы обратить внимание читателей на Письмо от 04.10.2006 N 03-11-04/3/431, в котором Минфин привел еще один способ распределения общехозяйственных расходов.
В частности, отвечая на письменный вопрос налогоплательщика, финансисты указали, что методы определения размера названных расходов, относящихся к конкретному виду деятельности, организация вправе устанавливать самостоятельно, отразив их в учетной политике. В связи с этим отнесение организацией расходов к конкретному виду деятельности пропорционально размеру площади помещений, используемых для "вмененной" деятельности и для деятельности, облагаемой налогом на прибыль организаций, не противоречит действующему законодательству.
Правда, здесь следует оговориться, что в Письме рассматривался вопрос о распределении общих затрат на содержание помещения, которое занимает организация, в частности, речь шла о расходах на плату за коммунальные услуги, арендную плату за помещение, суммах амортизации зданий отделений почтовой связи и почтамтов. Хотя суды при разрешении споров на практике распространяют данный способ на распределение и других расходов.
Так, в Постановлении ФАС ПО от 02.10.2008 N А72-362/08-12/10 арбитры посчитали неправомерным доначисление предпринимателю НДФЛ расчетным путем в связи с отсутствием раздельного учета расходов, относящихся к двум видам деятельности, подпадающим под различные режимы налогообложения (торговля хлебобулочными изделиями собственного производства (ОСНО) и покупными товарами (ЕНВД)), с применением п. 9 ст. 274 НК РФ, согласно которому расходы распределяются пропорционально доле доходов, полученных по каждому режиму налогообложения, в общем доходе налогоплательщика по всем видам деятельности.
По мнению ФАС ПО, инспекция должна была исследовать вопрос применения иных экономически обоснованных способов распределения расходов, прежде чем применять расчетный метод. Содержащееся в п. 9 ст. 274 НК РФ понятие "в случае невозможности разделения расходов" не расшифровано в налоговом законодательстве. Очевидно, однако, что базис для распределения расходов должен соответствовать ст. 252 НК РФ, то есть должен применяться не произвольно выбранный, а экономически обоснованный метод распределения расходов. Причем любой выбранный способ распределения расходов, удовлетворяющий ст. 252 НК РФ, будет на основании п. п. 6 и 7 ст. 3 НК РФ иметь право на жизнь.
Таким образом, предложенные налогоплательщиком способы распределения затрат (пропорционально энергоемкости оборудования пекарни и магазина или же пропорционально занимаемым площадям) позволяют с достаточной степенью достоверности распределить затраты по видам деятельности.
Более того, налоговый орган был не вправе рассчитывать расходы пропорционально доле доходов, если в учетной политике налогоплательщика указано, что учет расходов по видам деятельности осуществляется прямым счетом.
Вместе с тем иногда встречаются судебные решения, опровергающие вышеизложенную позицию. Например, из Постановления ФАС ЗСО от 27.04.2005 N Ф04-1566/2005(9766-А27-37) видно, что организацию по результатам выездной проверки привлекли к ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ за неполную уплату, в том числе налога на прибыль. Основанием для штрафных санкций явилась неверная, с точки зрения налоговиков, методика распределения расходов между разными видами деятельности - исходя из торговой площади.
Не согласившись с решением инспекции, организация обратилась в арбитражный суд с заявлением о признании его недействительным. Отказывая в удовлетворении заявленных требований, арбитры указали, что, поскольку методики распределения расходов по разным критериям не предусмотрено, налоговики правомерно произвели распределение расходов пропорционально размеру выручки, полученной от каждого вида деятельности в общей сумме выручки, что соответствует нормам п. 1 ст. 272 НК РФ. Сославшись также на п. 9 ст. 274 НК РФ, ФАС ЗСО отметил, что в этом случае организация не имела права распределять расходы пропорционально иным, кроме доходов, критериям.
Подводя итог вышеизложенному и учитывая разъяснения Минфина, можно утверждать, что имеются основания для распределения общих расходов не только по удельному весу доходов в общем объеме выручки. Но, как мы убедились, "зеленый свет" по распределению общих расходов пропорционально отведенной для каждой деятельности площади чиновники допускают только для затрат на содержание помещения. Распространение данного метода на другие расходы может привести к возникновению налоговых претензий и, как следствие, к судебным издержкам.
Добавим, что определять пропорцию исходя из площади не всегда экономически целесообразно. Согласитесь: распределить, например, заработную плату курьера относительно размера площади помещений, используемой для осуществления видов деятельности, подпадающих под разные налоговые режимы, на практике весьма проблематично.

Если "вмененная" деятельность приостановлена
(прекращена)...

...каким образом тогда распределять расходы между разными налоговыми режимами?
В случае прекращения "вмененной" деятельности организация в течение пяти дней с момента прекращения должна обратиться в соответствующий налоговый орган с заявлением о снятии с учета в качестве плательщика ЕНВД (п. 3 ст. 346.28 НК РФ). Для этих целей используется форма N ЕНВД-3, утвержденная Приказом ФНС России от 14.01.2009 N ММ-7-6/5@.
Если деятельность, подпадающая под спецрежим, приостанавливается на неопределенный срок, советуем также произвести процедуру снятия с налогового учета.
После данных манипуляций все расходы организации следует относить к деятельности, облагаемой в соответствии с ОСНО, поскольку с момента снятия с учета "вмененная деятельность" прекратит свое существование.

О.Н.Малов
Эксперт журнала
"Налог на прибыль:
учет доходов и расходов"
Подписано в печать
04.06.2010